Налог на прибыль перенос расходов

Содержание:

Пять причин, по которым не следует искусственно избавляться от убытков в декларации по налогу на прибыль

Сейчас большинство организаций, применяющих общую систему налогообложения, приступило к заполнению годовой декларации по прибыли. Среди компаний много таких, чьи доходы за прошлый год оказались меньше расходов. Руководители и бухгалтеры решают, можно ли показать убытки, или проще искусственно от них избавиться. Мы не поддерживаем позицию тех, кто выбирает отказ от убытков, и подробно объясняем, в чем заключаются минусы такого варианта.

1. Отказаться от расходов придется навсегда

Чаще всего убытки из декларации по налогу на прибыль «убирают» путем отказа от части расходов, уменьшающих облагаемую базу. Сделать это проще простого — достаточно не отражать те или иные затраты в налоговом регистре. В бухгалтерском учете такие суммы показывают на специальных субсчетах «Расходы, не учитываемые для целей налогообложения».

Иногда данный способ применяют в отношении полной суммы издержек, например, совсем не показывают оплату каких-либо услуг (консультационных, маркетинговых и проч.). Встречается и другой вариант, когда в налоговый регистр попадает лишь часть затрат. Так, организация, заплатившая за консультацию 10 тысяч рублей, может включить в налоговый регистр всего 4 тысячи, а оставшиеся 6 тысяч отразить только в бухучете. Такой метод не противоречит закону, потому что признание расходов в налоговом учете — это право, а не обязанность налогоплательщика. В некоторых положениях Кодекса об этом говорится прямым текстом. В частности, в пункте 1 статьи 268 НК РФ четко сказано, что при реализации товаров налогоплательщик вправе уменьшить полученные доходы на стоимость проданных товаров. Другие нормы НК РФ, хотя и не упоминают прямо о праве на расходы, косвенно его подразумевают.

Тем не менее, подобную уловку нельзя назвать безупречной, поскольку она крайне невыгодна для налогоплательщика. Дело в том, что организация, добровольно отказавшись от расходов текущего периода, теряет право учесть их в будущем. Тогда как убытки текущего периода разрешено переносить на будущее, то есть списывать за счет прибыли последующих периодов (ст. 283 НК РФ). Следовательно, для компании предпочтительнее отразить убытки сейчас, чтобы потом уменьшить сумму налога на прибыль.

2. Добровольный отказ от «налоговых» расходов порождает разницу между БУ и НУ

Если компания применяет ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» (см. «Как применять на практике ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций»»), то при отказе от затрат текущего периода ей придется отразить разницу между налоговым и бухгалтерским учетом. Причина в том, что правилами бухучета добровольный отказ от расходов не предусмотрен. Поэтому в оборотной ведомости по соответствующему «затратному» счету необходимо показать все издержки в полном объеме.

Как следствие, возникает положительная постоянная разница, которая в свою очередь порождает постоянное налоговое обязательство (ПНО). Приведем пример. Допустим, торговая организация не стала показывать в налоговом учете стоимость маркетинговых исследований в размере 800 000 руб. В бухучете эта сумма проведена по дебету счета 44 «Расходы на продажу». Бухгалтер сделал проводку:

ДЕБЕТ 99 КРЕДИТ 68

160 000 руб.(800 000 руб. × 20%) — отражено ПНО.

3. Перенос расходов и доходов на другие периоды увеличивает базу по НДС

Есть еще один популярный способ избавиться от убытков в налоговом учете — отложить расходы текущего периода на будущее, а доходы будущих периодов показать в настоящем. Чтобы повременить с затратами, бухгалтеры «теряют» документы по сделке с поставщиком и «находят» их, когда компания выходит из «минусов» по прибыли.

Переместить доходы несколько сложнее. Для этого нужно, чтобы клиент подписал акт выполненных работ текущим периодом, хотя на самом деле работы будут завершены в следующих периодах. На практике чаще встречается такой вариант: заказчик подписывает промежуточный акт на ту часть работ, которая уже выполнена. Благодаря этому исполнитель получает возможность отразить часть доходов, не дожидаясь окончания сделки.

Основной недостаток данного метода заключается в том, что в большинстве случаев происходит увеличение облагаемой базы не только по прибыли, но и по НДС. Действительно, при перемещении доходов налогоплательщик обязан начислить НДС не в будущем, а уже в текущем периоде. Что же касается расходов, то перенося их на будущее, организация переносит также и право на вычет «входного» налога. Исключением является ситуация, когда «потерянные» счета-фактуры будут «найдены» до наступления срока предоставления декларации по НДС. Тогда вычет можно принять в периоде, к которому относится поставка (см. «С 2015 года вычет по НДС по «опоздавшим» счетам-фактурам можно будет получить в том же периоде, в котором были получены товары»). Кроме того, увеличения базы по НДС не будет в случае предоплаты, когда сумма, указанная в промежуточном акте, соответствует величине аванса. Во всех остальных стиуациях временная перестановка доходов и затрат приводит к дополнительным платежам по НДС в текущем периоде.

4. При переносе нормируемых расходов трудно угадать лимит будущего периода

Иногда налогоплательщики искусственно переносят на будущее затраты, которые по нормам НК РФ необходимо нормировать. Примером могут служить расходы на изготовление призов, вручаемых победителям розыгрышей в рамках рекламной кампании. Согласно пункту 4 статьи 264 НК РФ такие суммы разрешено отражать в налоговом учете в размере, не превышающем одного процента от выручки. Если документы, относящиеся к изготовлению призов, будут на время «потеряны», бухгалтеру придется спрогнозировать выручку того периода, в котором они «найдутся». Не исключено, что один процент выручки окажется меньше, чем стоимость призов, и тогда часть расходов учесть не удастся.

5. Убытки в декларации не являются достаточным основанием для выездной проверки

Как показывает практика, в большинстве случаев налогоплательщики искусственно «убирают» убытки из декларации из-за страха перед выездной проверкой. Бытует мнение, что инспекторы непременно назначат это мероприятие, как только увидят отсутствие прибыли.

На самом деле подобные рассуждения не вполне корректны. Действительно, убыточные компании вызывают подозрение сотрудников ИФНС. Но прежде чем прийти с выездной проверкой, они предпримут ряд промежуточных действий. Во-первых, запросят письменные пояснения. Во-вторых, рассмотрят возможность вызвать организацию в ИФНС на заседание специальной комиссии. Причем, чтобы попасть на такую комиссию, организации нужно демонстрировать убытки в двух предыдущих налоговых периодах и текущем отчетном периоде. Плюс к этому на протяжении нескольких кварталов необходимо иметь низкую налоговую нагрузку по НДС и по другим налогам. В-третьих, после комиссии инспекторы дадут налогоплательщику время на исправление ситуации. И только самых неисправимых «убыточников» возможно включат в план выездных проверок. Такой алгоритм приведен в письме Минфина России от 17.07.13 № АС-4-2/12722 «О работе комиссий налоговых органов по легализации налоговой базы» (подробнее об этом см. «Комиссии по легализации налоговой базы: кого туда пригласят, и какими будут последствия»).

Таким образом, если убыточная декларация представлена впервые, компания не станет кандидатом не только на выездную проверку, но даже на комиссию. Что же касается пояснений, то это шанс изложить все объективные обстоятельства и рассказать о том, как руководство планирует добиваться прибыли. При отсутствии явных признаков налоговой схемы у компании есть неплохие шансы ограничиться пояснениями и избежать дальнейших разбирательств.

Переносим расходы на будущие периоды

Налоговым кодексом предусмотрена возможность учета издержек предыдущих периодов. В чем сложность переноса затрат в будущее?

Расходы, превышающие доходы – это плохо. Зато в будущем, когда черная полоса закончится, и с заработка нужно будет уплатить налог на прибыль, бухгалтер сможет с выгодой для фирмы использовать ранее полученный отрицательный результат. Мы выяснили, как правильно перенести убытки.

Когда расходы больше доходов, налоговая база признается равной нулю. Затраты, полученные фирмой в убыточном периоде, в соответствии со статьей 283 НК РФ можно учесть в будущем, когда организация получит прибыль. Следует отметить, что предприятиям, применяющим спецрежимы уменьшить налог таким способом нельзя.

Распределение убытка можно начинать с первого квартала следующего периода после неудачного года. Разрешается вычитать из прибыли издержки за последние 10 лет. Значит, в декларации за 2011 год учитываются затраты, полученные с 1 января 2001 года, то есть до вступления в силу главы 25 НК РФ, когда действовал Закон РФ от 27 декабря 1991 года № 2116-1 «О налоге на прибыль предприятий и организаций». По ФЗ № 2116-1 фирма имеет право использовать убыток, полученный в 2001 году, в размере отрицательного результата на 1 июля 2001 г. Получается, что возможна ситуация, когда за полугодие получена прибыль, а за год нет, и тогда потери перенести нельзя.

Сегодня согласно пункту 2 статьи 283 НК, организации учитывают полученные затраты в будущих периодах полностью, естественно в рамках налоговой базы текущего периода. С 2011 года начали действовать изменения в правилах и условиях использования затрат в будущем. Введен запрет на перенос убытков, полученных фирмой, применяющей ставку ноль процентов по прибыли. Это компании, получившие дивиденды по государственным ценным бумагам, медицинские и учебные организации, сельскохозяйственные производители и фирмы в «Сколково».

Когда расходы списываются в будущих периодах, появляется расхождение между бухгалтерским учетом и налоговым. Это обусловлено тем, что перенесенный убыток с прошлого периода не отражается в бухгалтерском учете. Такие затраты признаются временной разницей (пункт 11 ПБУ 18/02), что ведет к начислению отложенного налогового актива (пункт 14 ПБУ 18/02). Следует учитывать, что в зависимости от статей издержек и доходов могут быть два варианта переноса расходов:

  • Прибыль в бухгалтерском учете – убыток в налоговом учете.
  • Убыток в бухгалтерском учете – убыток в налоговом учете.

В тех годах, когда организация не получает прибыли, бухгалтер делает запись по дебету счета 09 «Отложенные налоговые активы» (ОНА) в корреспонденции с кредитом счета 68. А в периоде когда ОНА используется и уменьшает базу по прибыли, операция записывается, наоборот, по дебету счета 68 и кредиту счета 09.

НК установлены особенности учета будущих расходов, полученных от реализации акций, амортизируемого имущества и операций с финансовыми инструментами срочных сделок.

У нас все записано

Для доказательства законности переноса убытков в компании должна храниться «первичка», подтверждающая потраченные суммы. Несмотря на то, что бухгалтерским законодательством предусмотрено хранение бумаг не менее пяти лет, в случае использования расходов прошлых лет понадобятся документы за последние 10 периодов. Однако не стоит забывать, что ИФНС проверяет отчетность организации за 3 года, поэтому во избежание спорных ситуаций лучше хранить документы за последние 13 лет. Бумаги необходимо сохранять, даже если перенесенные убытки уже проверены налоговой инспекцией и проведены проверки, в рамках срока перенесенного убытка (Письмо Минфина России от 23 апреля 2009 г. № 03-03-06/1/276).

О переносе убытков в 2017 году и отражении их в декларации

Автор: Ю. А. Белецкая

Механизм переноса убытков, полученных в предыдущие налоговые периоды, был изменен с 1 января 2017 года. В чем суть изменений и как правильно учесть их в декларации по налогу на прибыль?

Как следует из п. 1 ст. 50 ГК РФ, извлечение прибыли является основной целью деятельности коммерческой организации. Но не всегда эта цель достигается. По тем или иным причинам организации могут получить убыток.

В налоговом учете под убытком понимается отрицательная разница между доходами, определяемыми в соответствии с гл. 25 НК РФ, и расходами, учитываемыми в целях налогообложения в порядке, предусмотренном данной главой (п. 8 ст. 274 НК РФ). При получении убытка в отчетном (налоговом) периоде налоговая база считается равной нулю. При этом Налоговый кодекс разрешает учесть такую отрицательную разницу при расчете облагаемых баз следующих периодов (перенести убыток на будущее). Механизм переноса убытка изложен в ст. 283 НК РФ, и с 1 января 2017 года он был изменен.

Как в 2017 году отразить в налоговом учете перенос убытков, полученных ранее? Как показать это в налоговой декларации? Ответы вы найдете в данном материале.

Правила налогового учета о переносе убытков.

Пунктом 1 ст. 283 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщики, понесшие убыток (убытки), исчисленный в соответствии с гл. 25 НК РФ, в предыдущем налоговом периоде или в предыдущих налоговых периодах, вправе уменьшить налоговую базу текущего отчетного (налогового) периода на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее).

При этом определение налоговой базы текущего налогового периода производится с учетом особенностей, установленных следующими статьями НК РФ: 264.1 (приобретение права на земельные участки), 268.1 (приобретение предприятия как имущественного комплекса), 274 (налоговая база), 275.1 (использование объектов ОПХ), 275.2 (осуществление деятельности, связанной с добычей углеводородного сырья на новом морском месторождении углеводородного сырья), 278.1 (доходы, полученные участниками КГН), 278.2 (доходы, полученные участниками договора инвестиционного товарищества), 280 (операции с ценными бумагами), 304 (операции с финансовыми инструментами срочных сделок).

Читайте так же:  Термин отчетность

Согласно п. 3 ст. 283 НК РФ, если налогоплательщик понес убыток более чем в одном налоговом периоде, перенос такого убытка на будущее производится в той очередности, в которой он понесен.

Правила, действовавшие до 2017 года.

Правила переноса убытка, действовавшие до 2017 года, были прописаны в п. 2 ст. 283 НК РФ. Суть их заключается в следующем:

1. Налогоплательщик был вправе осуществлять перенос убытка на будущее в течение 10 лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором был получен убыток (иными словами, если за это время организация не получала достаточно прибыли для покрытия убытка, то начиная с одиннадцатого года после получения убытка непогашенный остаток для целей налогообложения учесть было нельзя).

2. Налогоплательщик мог перенести на текущий налоговый период сумму полученного в предыдущем налоговом периоде убытка без каких-либо ограничений (например, убыток мог быть признан в сумме, равной величине налоговой базы текущего налогового периода).

3. Убыток, не перенесенный на ближайший год, следующий за «убыточным», мог быть перенесен целиком или частично на второй год и следующие 10 лет (то есть организация могла уменьшать налоговую базу на убыток не каждый налоговый период, а с перерывами, соблюдая при этом десятилетний срок переноса убытка).

Пример 1

Организация (по данным налогового учета) за 2014 год получила убыток в размере 1 600 000 руб. В следующие налоговые периоды она получила прибыль: в 2015 году – 700 000 руб.; в 2016 году – 1 200 000 руб.

При исчислении налога на прибыль за 2015 год организация могла уменьшить всю налоговую базу на сумму убытка за 2014 год. Оставшаяся часть убытка в сумме 900 000 руб. (1 600 000 — 700 000) переносилась на 2016 год.

При исчислении налога на прибыль за 2016 год организация также могла уменьшить налоговую базу (1 200 000 руб.) на остаток переносимого убытка в размере 900 000 руб. Налог на прибыль за 2016 год исчислялся бы с суммы 300 000 руб.

Правила, действующие в период 2017 – 2020 годов.

С 01.01.2017 п. 2 ст. 283 НК РФ изложен в новой редакции, а сама статья дополнена п. 2.1.

Налогоплательщики, как и прежде, вправе переносить сумму убытков, полученных в предыдущих налоговых периодах.

Однако на период 2017 – 2020 годов вводится следующее правило: база по налогу на прибыль за текущий отчетный (налоговый) период, исчисленная в соответствии со ст. 274 НК РФ, не может быть уменьшена на сумму убытков, полученных в предыдущих налоговых периодах, более чем на 50%.

Кроме того, из ст. 283 НК РФ исчезла норма о временном (десятилетнем) ограничении на перенос убытка.

Обратите внимание

Положения ст. 283 НК РФ в новой редакции применяются в отношении убытков, полученных налогоплательщиками за налоговые периоды, начинающиеся с 01.01.2007. Об этом говорится в п. 16 ст. 13 Федерального закона от 30.11.2016 № 401-ФЗ.

Таким образом, несмотря на снятие десятилетнего ограничения на перенос убытков, учесть в 2017 году убытки, полученные в 2006 году, организации не вправе.

Пример 2

Организация по итогам 2016 года понесла убыток в размере 200 000 руб.

Отчетными периодами являются I квартал, полугодие, девять месяцев.

Облагаемая база по налогу на прибыль в 2017 году составила: по результатам I квартала – 60 000 руб., полугодия – 140 000 руб., девяти месяцев – 270 000 руб., года – 240 000 руб.

При исчислении налога на прибыль за I квартал 2017 года организация имеет право уменьшить налоговую базу на часть переносимого убытка в размере 30 000 руб. (60 000 руб. х 50%).

Убыток за 2016 год организация может признавать также при исчислении налога на прибыль по итогам следующих отчетных периодов 2017 года, то есть за полугодие в размере 70 000 руб. (140 000 руб. х 50%) и за девять месяцев – 135 000 руб. (270 000 руб. х 50%).

По итогам 2017 года (налогового периода) организация может учесть в целях налогообложения прибыли убыток только в сумме 120 000 руб. (240 000 руб. х 50%).

Остаток неперенесенного убытка по состоянию на 1 января 2018 года составит 80 000 руб. (200 000 — 120 000).

Сведем результаты в таблицу.

Отчетные (налоговый) периоды

Налоговая база

50% налоговой базы
(п. 1 х 50%)

Сумма убытка, учтенного в отчетном (налоговом) периоде

Налоговая база,
с которой будет уплачен налог
(п. 1 — п. 3)

Как видно из примера, прибыль в течение года по итогам каждого отчетного периода может как увеличиваться, так и уменьшаться (прибыль по итогам года может быть меньше, чем по итогам девяти месяцев). Таким образом, сумма убытка, переносимого на следующие налоговые периоды, зависит от той суммы, которая учтена по итогам налогового периода.

Пример 3

Продолжим пример 2. Остаток неперенесенного убытка, полученного по итогам 2016 года, на 01.01.2018 составил 80 000 руб.

Облагаемая база по налогу на прибыль в 2018 году равна: по результатам I квартала – 72 000 руб., полугодия – 210 000 руб., девяти месяцев – 90 000 руб., года – 200 000 руб.

При исчислении налога на прибыль за I квартал 2018 года организация имеет право уменьшить налоговую базу на часть переносимого убытка в размере 36 000 руб. (72 000 руб. х 50%).

При исчислении налога на прибыль за полугодие налоговую базу можно уменьшить не более чем на 105 000 руб. (210 000 руб. х 50%). Однако остаток убытка на 01.01.2018 равен 80 000 руб., следовательно, вся сумма переносимого убытка может быть учтена по итогам полугодия. Таким образом, фактически база будет уменьшена на 80 000 руб., а налог должен будет исчисляться с суммы 130 000 руб. (210 000 — 80 000).

Прибыль, полученная по итогам девяти месяцев, составила 90 000 руб. (что меньше прибыли по итогам полугодия). Таким образом, при исчислении налога на прибыль за девять месяцев 2018 года организация имеет право уменьшить налоговую базу на часть переносимого убытка в размере 45 000 руб. (90 000 руб. х 50%).

При исчислении налога на прибыль за 2018 год налоговую базу можно уменьшить не более чем на 100 000 руб. (200 000 руб. х 50%). Однако остаток убытка на 01.01.2018 равен 80 000 руб., следовательно, вся сумма переносимого убытка может быть учтена по итогам года. Таким образом, фактически база будет уменьшена на 80 000 руб., а налог должен будет исчисляться с суммы 120 000 руб. (200 000 — 80 000).

Сведем результаты в таблицу.

Отчетные (налоговый) периоды

Налоговая база

50% налоговой базы
(п. 1 х 50%)

Сумма убытка, учтенного в отчетном (налоговом) периоде

Налоговая база,
с которой будет уплачен налог
(п. 1 — п. 3)

Отражение переносимого убытка в декларации по налогу на прибыль.

Информация об убытках прошлых лет отражается в приложении 4 «Расчет суммы убытка или части убытка, уменьшающего налоговую базу» к листу 02 декларации по налогу на прибыль организаций (далее – декларация), форма которой и Порядок ее заполнения (далее – Порядок) утверждены Приказом ФНС России от 19.10.2016 № ММВ-7-3/[email protected]

Согласно п. 1.1 Порядка в состав декларации обязательно включаются титульный лист (лист 01), подраздел 1.1 раздела 1, лист 02, приложения 1 и 2 к листу 02.

Приложение 4 к листу 02 декларации включается в состав отчетности только за I квартал и за налоговый период. При этом в приложении 4 за I квартал указываются остатки неперенесенного убытка на начало налогового периода, а в приложении 4 за налоговый период – остатки как на начало, так и на конец налогового периода.

Согласно п. 9.1, 9.3, 9.4 Порядка по строке 010 приложения 4 к листу 02 отражается остаток неперенесенного убытка на начало налогового периода, а по строкам 040 – 130 – убытки по годам их образования.

По строке 140 приводится налоговая база, которая используется при расчете суммы убытка предыдущих налоговых периодов, уменьшающей налоговую базу текущего налогового периода.

Показатель по строке 140 равен показателю строки 100 «Налоговая база» листа 02.

По строке 150 отражается сумма убытка, на которую налогоплательщик уменьшает налоговую базу текущего налогового периода.

Обратите внимание

Форма и порядок заполнения действующей декларации утверждены Приказом ФНС России от 19.10.2016 № ММВ-7-3/[email protected], то есть до выхода Федерального закона от 30.11.2016 № 401-ФЗ. В связи с этим показатели строк, в которых отражается перенос убытка, должны формироваться с учетом изменений, внесенных в НК РФ указанным законом. Такие разъяснения даны, в частности, в Письме ФНС России от 09.01.2017 № СД-4-3/[email protected]

В приложении 4 к листу 02 показатель по строке 150 «Сумма убытка или части убытка, уменьшающего налоговую базу за отчетный (налоговый) период, – всего» не может быть больше 50% показателя по строке 140 «Налоговая база за отчетный (налоговый) период».

В остатках неперенесенных убытков на начало налогового периода (строки 010, 040 – 130 приложения 4 к листу 02) могут быть учтены убытки, полученные налогоплательщиками начиная с убытков за 2007 год.

Показатель по строке 150 переносится в строку 110 «Сумма убытка или части убытка, уменьшающего налоговую базу за отчетный (налоговый) период» листа 02 декларации.

Строка 160 заполняется при составлении декларации за налоговый период. Остаток неперенесенного убытка по данной строке определяется как разность суммы строк 010, 136 и 150. Если в истекшем налоговом периоде, за который представлена декларация, получен убыток, то остаток неперенесенного убытка на конец налогового периода (строка 160) включает показатели строк 010, 136 и сумму убытка истекшего налогового периода.

Остаток неперенесенного убытка на конец налогового периода (строка 160) переносится в строки 010 – 130, 136 расчета, представляемого за отчетный (налоговый) период следующего года. При этом сумма убытка истекшего налогового периода указывается последней в перечне лет, за которые получены убытки.

Как отмечалось выше, приложение 4 к листу 02 включается в состав декларации только за I квартал и за налоговый период. Однако это не помешает налогоплательщику учесть убыток предыдущих лет в уменьшение налоговой базы за полугодие и девять месяцев текущего года.

Обратимся к п. 5.5 Порядка, в котором говорится, что в декларациях за I квартал и за налоговый период сумма убытка или части убытка, уменьшающего налоговую базу за отчетный (налоговый) период, переносится из строки 150 приложения 4 к листу 02 в строку 110 данного листа.

В декларациях за иные отчетные периоды строка 110 листа 02 определяется исходя из данных строки 160 приложения 4 к декларации за предыдущий налоговый период, строк 010, 135, 136 приложения 4 к декларации за I квартал текущего налогового периода и строки 100 за отчетный период, за который составляется декларация.

Пример 4

Воспользуемся данными примера 2. Продемонстрируем, как следует заполнить некоторые показатели листа 02 и приложения 4 к данному листу в декларациях за отчетные и налоговый периоды 2017 года.

Расчет налога на прибыль организаций

Показатели

Код строки

I квартал

Полугодие

Девять месяцев

Год

Итого прибыль (убыток)

Сумма убытка или части убытка, уменьшающего налоговую базу за отчетный (налоговый) период

(строка 150 приложения 4 к листу 02)

Налоговая база для исчисления налога

(строка 100 — строка 110)

Расчет суммы убытка или части убытка, уменьшающего налоговую базу

Показатели

Код строки

I квартал

Год

Остаток неперенесенного убытка на начало налогового периода – всего

В том числе за 2016 год

Налоговая база за отчетный (налоговый) период

(строка 100 листа 02)

Сумма убытка или части убытка, уменьшающего налоговую базу за отчетный (налоговый) период

Остаток неперенесенного убытка на конец налогового периода

Сроки хранения документов, подтверждающих убыток.

При исчислении налога на прибыль организациям предоставлено право учесть убыток при условии соблюдения установленных законом требований. К их числу п. 4 ст. 283 НК РФ отнесена обязанность налогоплательщиков хранить документы, подтверждающие объем понесенного убытка, в течение всего срока, когда он уменьшает налоговую базу текущего налогового периода на суммы ранее полученных убытков.

Убыток представляет собой финансовый результат хозяйственной деятельности организации, на размер которого влияет сумма произведенных в налоговом периоде расходов, учитываемых при определении облагаемой прибыли в случае соответствия их требованиям, перечисленным в ст. 252 НК РФ. Расходы должны быть обоснованными и документально подтвержденными, произведенными для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В течение времени учета убытка компания обязана хранить документы, подтверждающие его размер (см. письма Минфина России от 25.05.2012 № 03-03-06/1/278 и от 23.04.2009 № 03-03-06/1/276). Такими документами являются регистры налогового учета и первичные документы (см. постановления Президиума ВАС РФ от 24.07.2012 № 3546/12 и ФАС СЗО от 16.11.2012 по делу № А56-4116/2012).

Таким образом, в случае отражения в налоговой декларации убытка без соответствующих подтверждающих первичных документов на основании регистров налогового учета и иных аналитических документов, порядок, установленный п. 4 ст. 283 НК РФ, нельзя признать соблюденным, так как соответствующие затраты не будут удовлетворять критериям, установленным п. 1 ст. 252 НК РФ.

Читайте так же:  Претензия образец мебели

Поскольку возможность учесть суммы убытка носит заявительный характер и на налогоплательщика возложена обязанность доказать их правомерность и обоснованность, при отсутствии подтверждения убытка соответствующими документами, включая первичные учетные документы, в течение всего срока, когда он уменьшает налоговую базу на суммы ранее полученного убытка, налогоплательщик несет риск неблагоприятных налоговых последствий (см. Постановление АС МО от 22.07.2016 № Ф05-10138/2016 по делу № А41-81431/2015).

На практике возможна такая ситуация. Период возникновения убытка проверялся в ходе выездной налоговой проверки, по результатам которой у инспекции не было замечаний по поводу правомерности отражения убытка. Налогоплательщик, посчитав, что убыток подтвержден, не стал хранить документы более четырех лет. Возникает вопрос: вправе ли налогоплательщик переносить убыток на будущее при наличии акта по итогам налоговой проверки, если первичка, подтверждающая убыток, отсутствует? Например, по итогам 2010 года организацией получен убыток. Часть убытка засчитана при расчете базы по налогу на прибыль за 2011 – 2016 годы. В 2014 году была проведена выездная налоговая проверка, по результатам которой замечаний по поводу обоснованности переноса убытка на будущее нет. Обязана ли организация хранить документы, подтверждающие убыток, полученный в 2010 году, или их можно уничтожить, учитывая проведенную проверку?

В арбитражной практике сложилось два мнения по данному вопросу. Первое: организации обязаны хранить документы в течение всего срока списания убытков даже в том случае, если за периоды, в которых понесен убыток, уже проводились налоговые проверки. Акт налоговой проверки не является документом, свидетельствующим о правомерности учета убытка, он не содержит анализа документов, подтверждающих размер убытка. Кроме того, налоговое законодательство не предусматривает прекращения обязанности налогоплательщика по хранению документов после окончания налоговой проверки (такой вывод следует из постановлений ФАС ПО от 25.01.2012 по делу № А12-5807/2011, от 12.04.2011 по делу № А55-18273/2010). Мнение второе: при отсутствии первичных учетных документов размер убытка прошлых лет можно подтвердить результатами проведенной ранее выездной налоговой проверки (см., например, Постановление ФАС УО от 01.06.2011 по делу № Ф09-2789/11-С3).

Отдельные вопросы, связанные с переносом убытков.

О возможности переноса убытков при переходе на ­УСНО и обратно.

Отметим, что убыток, полученный налогоплательщиком в рамках ОСНО, не принимается при переходе на ­УСНО. Таким образом, налогоплательщик, применяющий ­УСНО с объектом обложения «доходы минус расходы», не вправе уменьшить базу по налогу, уплачиваемому в связи с использованием данной системы налогообложения.

Убытки, полученные в периоды применения ОСНО, могут быть учтены в целях налогообложения прибыли после возвращения организации на общий режим с ­УСНО, с учетом положений ст. 283 НК РФ. Такой вывод следует из Письма Минфина России от 25.10.2010 № 03-03-06/1/657.

Например, перейдя с 01.01.2017 с ОСНО на ­УСНО, организация не вправе уменьшить базу 2017 года на сумму убытка, полученного в 2016 году при применении ОСНО.

Если с 01.01.2018 она вернется на общую систему, то начиная с этого периода она может учитывать убытки, полученные до перехода на ­УСНО.

Если налоговая база определена расчетным методом.

Любопытную, на наш взгляд, ситуацию рассматривал недавно АС ВСО в Постановлении от 12.01.2017 № Ф02-6973/2016 по делу № А19-16924/2015.

Организация при проведении выездной налоговой проверки не смогла представить первичные документы, подтверждающие правильность исчисления налогов за проверяемый период. В связи с этим база по налогу на прибыль была определена ИФНС расчетным методом на основании п. 7 ст. 31 НК РФ. При этом в периоды, предшествовавшие проверяемому периоду, организация получила убыток. Налоговики отказались уменьшать базу, определенную расчетным путем, на суммы убытков. Арбитры в этом вопросе поддержали налоговиков.

Перенос убытков в 2017 году

До 2017 года предприятия могли переносить убытки на будущее в течение 10 лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором эти убытки получены. С 1 января 2017 года внесены поправки в статью 283 и в пункт 22 статьи 280 Налогового кодекса РФ внесены Федеральным законом от 30.11.16 № 401-ФЗ.

Теперь снято 10-летнее ограничение на перенос убытков прошлых лет. С 2017 года сумму убытка можно переносить на все последующие годы, а не на 10 лет. Теперь убытки можно списывать до полного погашения так долго, как это получится. Применить это нововведение можно к убыткам, понесенным за налоговые периоды, начиная с 1 января 2007 года. Изменения предусмотрены Федеральным законом от 30.11.2016 N 401-ФЗ

Остальные правила переноса убытков на будущее в 2017 году остались прежними. Как и раньше, переносить убытки в 2017 году можно не только по окончании налогового периода, но и по итогам каждого отчетного периода по налогу на прибыль. Хотя это следует делать тем, кто работает с устойчивой прибылью. Ведь в случае, когда в течение года компания работала с прибылью и снижала за счет убытков прошлых лет авансовые платежи, но финансовый год завершила с убытком, списанные суммы придется восстановить.

Не изменилось требование о хранении документов, подтверждающих формирование убытков. Их нужно сохранять все время, пока убыток будет участвовать в формировании налоговой базы по налогу. Плюс еще четыре года. Так что срок хранения этой «первички» нужно будет отслеживать с большей тщательностью.

Налог на прибыль за счет убытков прошлых лет полностью обнулять нельзя

Но, в обмен на снятие одного ограничения появилось другое.

В отчетные и налоговые периоды с 1 января 2017 года по 31 декабря 2020 года базу нельзя уменьшать на сумму убытков прошлых периодов больше, чем на 50% (п. 2.1 ст. 283 НК РФ). Изменения касаются убытков, понесенных за налоговые периоды, начинающиеся с 1 января 2007 года. Изменения предусмотрены Федеральным законом от 30.11.2016 N 401-ФЗ и внесены в статью 283 Налогового кодекса.

Это нововведение не затрагивает базу, к которой применяются некоторые специальные ставки по налогу на прибыль. Например, ставки для организаций — участников региональных инвестиционных проектов. Лимит не распространяется на резидентов технико-внедренческой особой экономической зоны, участников региональных инвестиционных проектов и некоторые другие категории «льготников».

Похожее правило введено и для переноса убытков в 2017 году от операций с необращающимися ценными бумагами и необращающимися производными финансовыми инструментами. С января 2017 года базу от таких операций в текущем периоде можно уменьшить на убытки прошлых лет, но не более чем на 50 %.

Изменения касаются убытков, понесенных за налоговые периоды, начиная с 1 января 2007 года.

Новый порядок учета убытков консолидированной группой налогоплательщиков

С 1 января 2017 года вступили в силу изменения, внесенные в пункт 1 статьи 278.1 и в пункт 5 статьи 321.2 Налогового кодекса РФ (Федеральный закон от 30.11.16 № 401-ФЗ).

По ранее действовавшим правилам каждый из участников консолидированной группы не определял собственную облагаемую базу по прибыли. Вместо этого компании передавали сведения ответственному участнику, а он, в свою очередь, считал базу в целом по группе. Консолидированная база представляла собой арифметическую сумму доходов всех участников за минусом арифметической суммы расходов всех участников. Отрицательная величина между доходами и расходами признавалась убытками группы. Их можно было учесть при определении консолидированной базы следующего периода.

С января 2017 года порядок определения базы и учета убытков поменялся. Теперь база для каждого частника консолидированной группы определяется отдельно по правилам, установленным для «обычных» налогоплательщиков. Затем базы суммируются, и в итоге рассчитывается консолидированная база. Убытки, полученные каждым из участников группы, также суммируются. Сумму убытков можно учесть при формировании консолидированной базы в размере, не превышающем 50 % консолидированной налоговой базы текущего отчетного (налогового) периода.

Если убытки кого-либо из участников группы остались неучтенными при определении консолидированной базы, такой участник может учесть их в «обычном» порядке, то есть так, как если бы он не входил в группу, а действовал самостоятельно.

В случае, когда в отчетном (налоговом) периоде убытки получены одновременно всеми участниками группы, консолидированная база принимается равной нулю.

Налог на прибыль организаций

1.2. Налог на прибыль и перенос убытков на будущее

В условиях кризиса все большее число организаций получают убытки. Убытки учитываются как в бухгалтерском учете, так и в целях исчисления налога на прибыль организаций.

Об особенностях учета убытков в целях налогообложения прибыли, о возможности переноса полученных убытков на будущее вы узнаете, прочитав этот раздел.

Обратимся к Налоговому кодексу Российской Федерации (далее — НК РФ). Согласно п. 8 ст. 274 НК РФ под убытком понимается отрицательная разница между доходами, определяемыми в соответствии с гл. 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ, и расходами, учитываемыми в целях налогообложения в порядке, предусмотренном той же главой НК РФ.

Общий порядок переноса убытков

Налогоплательщикам, понесшим убыток, исчисленный в соответствии с гл. 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ, п. 1 ст. 283 НК РФ дано право уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль текущего налогового периода, то есть право перенести полученный убыток на будущее. Причем налоговая база текущего налогового периода может быть уменьшена как на всю сумму полученного убытка, так и на часть этой суммы.

При определении налоговой базы по налогу на прибыль текущего налогового периода учитываются особенности, предусмотренные, помимо ст. 283 НК РФ, ст. ст. 264.1, 268.1, 275.1, 280 и 304 НК РФ.

Прежде всего напомним, что налоговым периодом по налогу на прибыль в соответствии со ст. 285 НК РФ признается календарный год, отчетными периодами — первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года. Если налогоплательщик исчисляет ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, налоговым периодом для него признаются месяц, два месяца и так далее до окончания календарного года.

Специалисты Минфина России в Письмах от 23 мая 2007 г. N 03-03-06/1/298, от 15 июня 2007 г. N 03-03-06/1/383 высказали мнение о том, что перенос убытков на будущее возможен не только по итогам налогового периода, но и по итогам отчетных периодов, что подтверждается и арбитражной практикой.

В качестве примера приведем Постановление ФАС Северо-Западного округа от 25 апреля 2006 г. по делу N А56-27460/2005. Проведя проверку налогоплательщика, налоговый орган сделал вывод о неправомерном уменьшении организацией налоговой базы по налогу на прибыль, исчисленной по итогам отчетного периода, на убыток, полученный в предыдущих налоговых периодах. Как посчитал налоговый орган, налогоплательщик имеет право воспользоваться льготой только по итогам налогового периода. Суд пришел к выводу, что поскольку в силу ст. 283 НК РФ убыток уменьшает налоговую базу, определяемую, согласно ст. ст. 274 и 286 НК РФ, и по итогам отчетного периода, то при исчислении налога, подлежащего уплате за отчетный период, налогоплательщик вправе учесть убытки прошлых периодов.

Как вы помните, расходы, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные расходы. Косвенные расходы в полном объеме относятся к расходам текущего периода, а прямые расходы учитываются в расходах текущего периода по мере реализации продукции (работ, услуг), в стоимости которых они учтены.

По мнению Минфина России, высказанному в Письме от 8 декабря 2006 г. N 03-03-04/1/821, расходы, отнесенные учетной политикой налогоплательщика к косвенным расходам, формируют убыток отчетного года. Прямые расходы могут быть учтены лишь в том периоде, когда будет реализована продукция (работы, услуги).

Период, в течение которого налогоплательщик вправе осуществлять перенос убытка на будущее, определен п. 2 ст. 283 НК РФ, и составляет 10 лет. То есть в течение 10 лет, следующих за налоговым периодом, в котором убыток получен, налогоплательщик может переносить его на будущее.

Еще раз обращаем ваше внимание на то, что на текущий налоговый период может быть перенесена вся сумма убытка, полученного в предыдущем налоговом периоде.

Если сумма убытка превышает сумму прибыли, полученной в текущем периоде, то всю сумму убытка перенести на текущий период будет невозможно. В такой ситуации убыток, не перенесенный на ближайший год, может быть перенесен полностью или частично на следующий год из последующих девяти лет также полностью или частично.

А как быть в том случае, если убытки возникают более чем в одном налоговом периоде? Перенос таких убытков на будущее в соответствии с п. 3 ст. 283 НК РФ осуществляется в той очередности, в которой убытки возникли. Например, организация понесла убытки в 2007 и 2008 гг. Если в 2009 г. организацией будет получена прибыль, то в первую очередь следует переносить на будущее убыток 2007 г., а затем уже — 2008 г.

Документы, подтверждающие объем понесенного убытка, налогоплательщик, руководствуясь п. 4 ст. 283 НК РФ, обязан хранить в течение всего срока, когда он уменьшает налоговую базу текущего налогового периода на суммы убытков, полученных ранее.

Списание убытков возможно только при представлении первичных документов, подтверждающих полученный финансовый результат, о чем сказано в Письме Минфина России от 3 апреля 2007 г. N 03-03-06/1/206.

Срок, в течение которого налогоплательщики обязаны хранить документы, установлен п. 1 ст. 23 НК РФ, и составляет он четыре года. То есть в течение четырех лет налогоплательщик обязан обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета, а также других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих доходы, расходы, уплату (удержание) налогов.

Бухгалтерское законодательство также устанавливает срок хранения первичных учетных документов. Руководствуясь ст. 17 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», организации обязаны хранить первичные учетные документы, регистры бухгалтерского учета и бухгалтерскую отчетность в течение сроков, устанавливаемых в соответствии с правилами организации государственного архивного дела, но не менее пяти лет.

Читайте так же:  Какие льготы на ндс

Если организация будет переносить убыток в течение 10 лет, то и хранить документы, подтверждающие получение убытка, она обязана в течение всего этого времени, то есть гораздо дольше, чем установлено общими нормами бухгалтерского и налогового законодательства.

Если документы, подтверждающие получение убытка в каком-либо налоговом периоде, не сохранены, учесть убыток при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за этот период вы не сможете. Это подтверждает и судебная практика. В качестве примера приведем Постановление ФАС Московского округа от 23 сентября 2008 г. N КА-А40/8513-08-2 по делу N А40-52908/07-115-325. Суд пришел к выводу, что в нарушение п. 1 ст. 252 и п. 4 ст. 283 НК РФ организацией неправомерно уменьшена налоговая база на сумму убытков, понесенных в предыдущих налоговых периодах, без документального подтверждения объема убытков и очередности их переноса.

Принимая решение, суд исходил из того, что организация обязана хранить документы, подтверждающие объем убытка, в течение всего срока, когда уменьшает налоговую базу текущего налогового периода на суммы ранее полученных убытков согласно ст. 283 НК РФ и Федеральному закону от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете».

В связи с тем что ст. 283 НК РФ содержит условия о документальном подтверждении убытков и очередности их переноса, суд посчитал, что основанием для переноса убытка является наличие документов, подтверждающих его возникновение в тех налоговых периодах и в тех объемах, в которых он имел место.

В то же время суд указал, что положениями гл. 25 НК РФ не установлены какие-либо ограничения, препятствующие налогоплательщику реализовать свое право, связанное с переносом на будущее убытка одного налогового периода, в случае если документы, подтверждающие наличие убытка предыдущего налогового периода, утрачены.

Организация, представляя в суд кассационную жалобу на решение налогового органа о привлечении организации к налоговой ответственности, указала, что первичные документы, подтверждающие получение и объем убытка до налогового периода, за который проводилась проверка, не запрашивались. Между тем, как указано в п. 29 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28 февраля 2001 г. N 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации», в соответствии с п. 5 ст. 100 НК РФ в случае несогласия с фактами, изложенными в акте выездной налоговой проверки, налогоплательщик вправе в двухнедельный срок представить в налоговый орган свои возражения.

Ни налоговому органу, ни суду документы и иные доказательства в обоснование возражений организации по акту проверки представлены не были. При таких обстоятельствах суд принял решение о том, что организация правомерно привлечена к налоговой ответственности за занижение налоговой базы по налогу на прибыль на сумму перенесенного убытка, полученного в предыдущих периодах, при отсутствии подтверждающих документов.

Если налогоплательщик прекратил деятельность по причине реорганизации, то налогоплательщик-правопреемник имеет право применять положения ст. 283 НК РФ. То есть правопреемник может уменьшать налоговую базу на сумму убытков, полученных реорганизуемыми организациями до момента реорганизации.

В Письме УФНС России по г. Москве от 11 января 2009 г. N 19-12/000118 даны следующие разъяснения. Организация — правопреемник по правам и обязанностям присоединенных к ней юридических лиц признает убытки прошлых лет, образовавшиеся у присоединенных юридических лиц, в качестве убытков, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, в порядке, установленном ст. 283 НК РФ, при наличии документов, подтверждающих данные убытки (включая налоговые декларации, в которых присоединенной организацией заявлялись налоговые убытки).

С учетом того, что убытки присоединенной организации переносятся организацией-правопреемником по правилам ст. 283 НК РФ, в налоговой декларации по налогу на прибыль, Порядок заполнения которой утвержден Приказом Минфина России от 5 мая 2008 г. N 54н «Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на прибыль организаций и Порядка ее заполнения», заполнению подлежат соответствующие строки листа 02 и Приложения N 4 к листу 02.

Особенности определения убытков,

возникших при реализации земельных участков

В соответствии с п. 5 ст. 264.1 НК РФ убыток, возникший при реализации земельного участка и зданий (строений, сооружений), находящихся на нем, определяется в следующем порядке:

— убыток от реализации зданий (строений, сооружений) принимается для целей налогообложения прибыли в порядке, установленном гл. 25 НК РФ;

— убыток от реализации права на земельный участок определяется как разница между ценой реализации и не возмещенными налогоплательщику затратами, связанными с приобретением права на этот участок. Под невозмещенными затратами понимается разница между затратами на приобретение права на земельный участок и суммой расходов, учтенных для целей налогообложения до момента реализации указанного права в порядке, установленном ст. 264.1 НК РФ;

— убыток от реализации права на земельный участок включается в состав прочих расходов равными долями в течение срока, установленного в соответствии с пп. 1 п. 3 ст. 264.1 НК РФ, и фактического срока владения этим участком.

Согласно разъяснениям, приведенным в Письме Минфина России от 8 мая 2007 г. N 03-03-05/111, согласно положениям ст. 264.1 НК РФ списание убытка налогоплательщиками, самостоятельно определившими срок признания расходов на приобретение права на земельный участок, может быть произведено равномерно в течение периодов, указанных в пп. 1 п. 3 ст. 264.1 НК РФ. То есть в течение 5 лет либо срока, самостоятельно установленного налогоплательщиком для признания расходов на приобретение права на земельные участки, если такой срок превышает 5 лет.

Налогоплательщиками, которые не определяли самостоятельно срок признания расходов на приобретение права на земельные участки и признают такие расходы в размере, не превышающем 30 процентов налоговой базы предыдущего налогового периода, списание убытка производится равномерно в течение фактического срока владения этим участком.

Списание убытка от реализации права на земельный участок производится в течение указанных выше периодов, начиная с отчетного (налогового) периода, в котором получен этот убыток, о чем сказано в Письме Минфина России от 31 октября 2007 г. N 03-03-06/1/752.

Учет убытка, полученного от реализации предприятия

как имущественного комплекса

Особенности признания доходов и расходов при приобретении предприятия как имущественного комплекса установлены ст. 268.1 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 268.1 НК РФ, расходом налогоплательщика в целях налогообложения прибыли признается разница между ценой приобретения предприятия и стоимостью его чистых активов. Величина превышения рассматривается как надбавка к цене, уплачиваемой покупателем в ожидании будущих экономических выгод. Надбавка, о которой идет речь, признается равномерно в течение 5 лет, начиная с месяца, следующего за месяцем государственной регистрации права собственности покупателя на предприятие как имущественный комплекс.

Убыток, полученный продавцом от реализации предприятия как имущественного комплекса, признается расходом, учитываемым в порядке, установленном ст. 283 НК РФ. То есть начиная с 1 января 2008 г. налогоплательщики, понесшие убыток от реализации предприятия как имущественного комплекса в предыдущем налоговом периоде, начиная с убытка именно налогового периода 2008 г. вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы с учетом особенностей, предусмотренных ст. 268.1 НК РФ.

Учет убытка, полученного от деятельности, связанной

с использованием обслуживающих производств и хозяйств

Организации, в состав которых входят подразделения, осуществляющие деятельность, связанную с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, согласно ст. 275.1 НК РФ, определяют налоговую базу по указанной деятельности отдельно от налоговой базы по иным видам деятельности.

Убыток, полученный подразделением налогоплательщика при осуществлении деятельности, связанной с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств (далее — объект ОПХ), признается в соответствии со ст. 275.1 НК РФ при соблюдении следующих условий:

— если стоимость товаров (работ, услуг), реализуемых налогоплательщиком, осуществляющим деятельность с использованием объектов ОПХ, соответствует стоимости аналогичных услуг, оказываемых специализированными организациями, осуществляющими аналогичную деятельность, связанную с использованием таких объектов;

— если расходы на содержание объектов ОПХ не превышают обычных расходов на обслуживание аналогичных объектов, осуществляемое специализированными организациями, для которых эта деятельность является основной.

При невыполнении хотя бы одного из этих условий убыток, полученный при осуществлении деятельности с использованием объектов ОПХ, налогоплательщик вправе перенести на срок, не превышающий 10 лет. Направить на погашение этого убытка можно только прибыль, полученную при осуществлении деятельности, связанной с использованием объектов ОПХ.

Если убыток получен, но на территории муниципального образования по месту нахождения налогоплательщика отсутствуют специализированные организации, осуществляющие аналогичную деятельность, связанную с использованием объектов ОПХ, в целях налогообложения принимаются фактически осуществленные расходы на содержание указанных объектов в пределах нормативов, утверждаемых органами исполнительной власти субъектов Российской Федерации по месту нахождения налогоплательщика.

В Москве и Санкт-Петербурге — городах федерального значения — такие нормативы утверждаются органами исполнительной власти указанных субъектов Российской Федерации.

В Письме Минфина России от 4 апреля 2006 г. N 03-03-04/1/318 обращено внимание на то, что, организуя раздельный учет налоговой базы по подразделению, осуществляющему деятельность, связанную с использованием объектов ОПХ, и по иным видам деятельности, налогоплательщик учитывает в совокупности расходы подразделения, возникшие в связи с оказанием услуг работникам своей организации и сторонним лицам. Таким образом, порядок учета убытков, полученных подразделением, распространяется на убытки, связанные с оказанием услуг как работникам организации, так и сторонним лицам.

Убытки, полученные от операций с ценными бумагами

Согласно п. 10 ст. 280 НК РФ, определяющей порядок учета убытков, полученных от операций с ценными бумагами, налогоплательщики, получившие убыток от операций с ценными бумагами в предыдущем налоговом периоде, вправе перенести убытки на будущее в порядке и на условиях, которые установлены ст. 283 НК РФ.

Убытки от операций с ценными бумагами, не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, полученные в предыдущем налоговом периоде, могут быть отнесены на уменьшение налоговой базы от операций с такими ценными бумагами, определенной в отчетном (налоговом) периоде.

В отношении убытков от операций с ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, применяется аналогичный порядок.

В течение налогового периода перенос на будущее убытков, понесенных в отчетном периоде от операций с ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке, и ценными бумагами, не обращающимися на организованном рынке, осуществляется раздельно по указанным категориям ценных бумаг в пределах прибыли, полученной от операций с такими ценными бумагами.

Доходы, полученные от операций с ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке, не могут быть уменьшены на убытки от операций с ценными бумагами, не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг. И наоборот, доходы, полученные от операций с ценными бумагами, не обращающимися на организованном рынке, не могут быть уменьшены на убытки от операций с ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке ценных бумаг.

В Письме Минфина России от 5 марта 2008 г. N 03-03-06/1/142 обращено внимание на то, что НК РФ установлено ограничение, в соответствии с которым при определении налоговой базы прибыль от основной деятельности не может быть уменьшена на сумму убытка, полученного от операций с ценными бумагами. При этом НК РФ не ограничивает возможности уменьшения прибыли, полученной при совершении операций с ценными бумагами, на сумму убытка, полученного от основной деятельности. Аналогичные разъяснения содержатся в Письме Минфина России от 1 февраля 2008 г. N 03-03-06/1/67.

В Постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 10 сентября 2007 г. по делу N А43-995/2007-6-27 отмечено, что налоговая база по налогу на прибыль по операциям с ценными бумагами определяется отдельно от прочих операций по реализации товаров (работ, услуг). Возможность уменьшения налогоплательщиком прибыли, полученной при совершении операций с ценными бумагами, на сумму убытка от основной деятельности налоговым законодательством не предусмотрена, равно как и возможность уменьшения налогооблагаемой прибыли, сформированной по всем видам операций, на убытки, полученные от операций с ценными бумагами.

Убыток по операциям

с финансовыми инструментами срочных сделок

В соответствии с п. 2 ст. 304 НК РФ, устанавливающей особенности определения налоговой базы по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, убыток по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, обращающимися на организованном рынке, уменьшает налоговую базу, определяемую в соответствии со ст. 274 НК РФ.

Убыток по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке, согласно п. 3 ст. 304 НК РФ не уменьшает налоговую базу, определенную в соответствии со ст. 274 НК РФ (за исключением случаев, предусмотренных п. 5 ст. 304 НК РФ).

Убытки по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке, могут быть отнесены на уменьшение налоговой базы, образующейся по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке, в последующие налоговые периоды в порядке, установленном гл. 25 НК РФ (за исключением случаев, предусмотренных п. 5 ст. 304 НК РФ), что установлено п. 4 ст. 304 НК РФ.

Убыток, полученный при реализации амортизируемого имущества

В случае реализации с убытком объектов амортизируемого имущества также можно вести речь о переносе убытков на будущее.

Если остаточная стоимость амортизируемого имущества с учетом расходов, связанных с его реализацией, превышает выручку от реализации, разница между этими величинами, согласно п. 3 ст. 268 НК РФ, признается убытком налогоплательщика. Полученный убыток включается в состав прочих расходов налогоплательщика равными долями в течение срока, который определяется как разница между сроком полезного использования имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации.

Рубрики: Без рубрики